Susana Solar Araya con Servicio de Impuestos Internos

Se reproduce la sentencia en alzada con excepción de sus considerandos 5 al 7 y 18 al 30 que se eliminan y teniéndose además presente

1.- Que en estos autos el Servicio de Impuestos Internos practicó las liquidaciones 490 y 491 del 15 de Junio del 2006 por diferencias de impuesto al valor agregado y de impuesto a la renta de primera categoría a doña Susana Ivonne Solar Araya en razón del rechazo de facturas de compras de dos proveedores. El Tribunal Tributario confirmó el criterio del Servicio considerando que el reclamante no acreditó la efectividad de las operaciones, resolviendo que existieron declaraciones maliciosamente falsas.

Que e inciso 1° del N° 5 del Artículo N° 23 del D.L. N° 825, establece taxativamente cuatro causales que permiten rechazar el crédito fiscal por deficiencias en los documentos en que se sustentan, a saber: a) Facturas no fidedignas; b) Facturas falsas; c) Facturas que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios, y d) Facturas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes del IVA.

Que como señala el profesor Dumay Peña (Dumay Peña, Alejandro, en “El Crédito Fiscal Frente a la Factura Falsa”. Editorial Lexis Nexis, primera edición, año 2000, págs. 87 y 90.), la norma del inciso 1° del artículo 23 N° 5 del D.L. N° 825 viene a ser la excepción (que corresponde a la pérdida del derecho por falsedad de la factura) a la norma general del artículo 23 N° 1 del mismo cuerpo legal (que consagra el derecho a crédito por el IVA soportado, con solo mérito de los antecedentes que la ley establece al afecto: la factura respaldatoria, debidamente registrada en el Libro de Compras, los que deben asumirse fidedignos, mientras no se pruebe lo contrario). Esta excepción, de acuerdo al profesor, representa la norma “sustantiva” a lo que en materia de controversia respecto el carácter eventualmente falso de una factura se refiere.

Que por factura ideológicamente falsa se hace referencia, en palabras del propio Servicio de Impuestos Internos, a la existencia de una factura cuya materialidad “no está adulterada, pero las operaciones que en ella se consignan son mentirosas o inexistentes” (Circulares del SII, N° 59, de 17/10/96 y N° 60, de 04/09/2001). Asimismo también adolecería de falsedad ideológica aquella factura que “deja constancia de cosas falsas o mentirosas, siendo las formas usadas aparentemente reales o auténticas”( Circular del SII, N° 93, de 19/12/2001).

Que el tratadista Alex Van Weezel (Van Weezel, Alex, en “Delitos Tributarios”. Editorial Jurídica de Chile, año 2007, pág. 76 ), precisa “una factura no es falsa en el sentido de constituir una maquinación fraudulenta (maniobra maliciosa) por el simple hecho de que, por ejemplo, el precio de venta que en ella consta difiere del precio de mercado. Para que una sobre o infrafacturación sistemáticas se conviertan en maquinación fraudulenta es preciso que, por ejemplo, tengan lugar diversas facturaciones intermedias y que se hayan pagado provisiones sin que sea posible encontrar un motivo económico razonable. Dicho de otro modo, las facturas son falsas en sentido jurídico-penal (Art. 97 N° 4 inciso 2° del Código Tributario) o en sentido infraccional (Art. 71 bis del Reglamento del IVA en relación con el Art. 109 del Código Tributario) cuando corresponden a operaciones que no han tenido lugar y, en cambio, no lo son cuando como consecuencia de irregularidades formales o no imputables al receptor simplemente no dan lugar a crédito fiscal conforme al Art. 23 N° 5 del D.L. N° 825. Ello se debe a que lo que la ley fundamentalmente rechaza es el crédito fiscal irregular o aparente y no la factura irregular en sí misma. En esta línea, la genuina diferencia entre elusión lícita e ilícita se encuentra probablemente en la distinción, aún no suficientemente desarrollada en nuestro medio, entre fraude a la ley y simulación”.

Que en este contexto siendo un principio general del derecho que la buena fe se presume, entendemos que el peso de la prueba de la falsedad ideológica es del cargo del Servicio. Al efecto el profesor Alejandro Dumay Peña (Dumay Peña, Alejandro, en “El Crédito Fiscal Frente a la Factura Falsa”. Editorial Lexis Nexis, primera edición, año 2000, pág. 256.) “ indica que la norma del artículo 21 no es sino reiteración de la norma general del artículo 1698 del Código Civil, adaptado al campo tributario”. Agrega el autor que: “Si realmente el legislador hubiere querido establecer que en los juicios tributarios la carga de la prueba corresponde siempre al contribuyente, le habría bastado una línea para decirlo y no tendría explicación que para una regla tan básica y elemental se hubiere requerido de toda la extensión que se aprecia en el tenor del artículo 21”. Por ende ante una eventual privación del crédito fiscal producto de la imputación de falsedad realizada por el Servicio de Impuestos Internos, debiera ser el Servicio y no el contribuyente, el encargado de probar su alegación, ya que ella conlleva una presunción de mala fe respecto de la operación mercantil que ella materialmente refleja.